НДС при возврате аванса покупателю: действия и сроки в 2021 году

Авансовые платежи в Налоговом кодексе

Говоря об НДС и авансовых платежах, необходимо учитывать положения ряда статей НК РФ. Статья 168 п. 1 декларирует обязанность продавца предъявлять к оплате покупателю НДС с сумм предоплаты, частичной предоплаты за товар, работы, услуги, имущественные права. Налог рассчитывается по правилам ст. 164 п. 4, расчетным методом по ставке 20/120 (в отдельных случаях 10/110).

В пятидневный срок со дня получения денег покупателю, внесшему предоплату, предъявляется счет-фактура (ст. 168 п. 3). Покупатель имеет право суммы, предъявленные продавцом, принять к вычету (ст. 171 п. 12).

Если поставка не состоялась: договор между сторонами расторгнут либо его условия изменились, аванс возвращен:

  • НДС с частичной или полной предоплаты продавец может принять к вычету (ст. 171 п. 5);
  • покупатель обязан полной суммой восстановить принятый к вычету «авансовый» НДС в том налоговом периоде, когда произошел возврат аванса от продавца (ст. 170 п. 3-3).

Нормы НК РФ в отношении вычета НДС при возврате аванса

Объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ налоговая база по НДС определяется за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок.

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной платы с учетом налога.

На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные данной статьей налоговые вычеты.

По общему правилу НДС с полученного аванса подлежит вычету у продавца с даты отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) на основании п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ. Для ситуаций расторжения договора или изменения его условий действует специальное правило.

Согласно абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам, в частности, подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ, в случае изменения условий либо расторжения договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Вычеты сумм налога, указанные в п. 5 ст. 171, производятся в полном объеме после отражения в учете операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа (п. 4 ст. 172 НК РФ).

Обратите внимание: указанные нормы НК РФ предусматривают возврат авансовых платежей как условие применения налогового вычета в случае расторжения договора либо изменения его положений.

То есть продавец имеет право на вычет налога при возврате аванса в результате изменения условий или расторжения договора при отражении соответствующих корректировок в учете в определенный период времени. Например, как следует из разъяснений Минфина в Письме от 24.03.2015 № 03-07-11/16044, в графе 7 книги покупок отражаются, в частности, реквизиты документов, подтверждающих возврат покупателю авансового платежа.

Отметим, что право на вычет возникает у продавца и в случае, если возврат платежей контрагенту производится не в денежной форме (см. п. 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33).

Еще один важный нюанс – принять к вычету НДС поставщик может в течение года с момента отказа покупателя от товаров (работ, услуг) (п. 4 ст. 172 НК РФ). Правило о трехлетнем сроке здесь не применяется (оно предусмотрено п. 1.1 указанной статьи для вычета входного НДС при приобретении товаров, работ, услуг).

Пример 1.

ГУП, выступая исполнителем по договору выполнения работ, в январе 2020 года получило аванс от покупателя (ООО) в размере 1 200 000 руб. (в том числе НДС 20% – 200 000 руб.). По итогам I квартала 2020 года налог был уплачен в бюджет.

В мае 2020 года стороны изменили условия договора. В связи с этим предприятие вернуло покупателю часть аванса в размере 360 000 руб. (в том числе НДС 20% – 60 000 руб.) и внесло корректировки в учет.

Предприятие может принять к вычету сумму налога в размере 60 000 руб. (360 000 руб. x 20/120) в течение года с момента отказа от работ, например, уже при расчете НДС за II квартал 2020 года.

Реализовать право на вычет можно в течение года с момента возврата аванса

Итак, годичный срок для реализации права на вычет «авансового» НДС при возврате аванса покупателю начинает течь для продавца с момента такого возврата.

Но, к сожалению, контролеры на местах подходят к этому вопросу по-разному. В качестве примера рассмотрим дело № А48-2802/2017. Из Решения Арбитражного суда Орловской области от 10.07.2017 прослеживается следующее.

По договору поставки товара (сахарная свекла) от 20.03.2012 общество получило 23.03.2012 предоплату (200 млн руб.), исчислило «авансовый» НДС (по расчетной ставке 10/110 в сумме 18,182 млн руб.) и включило счет-фактуру в книгу продаж за I квартал 2012 года, уплатив НДС в бюджет.

Соглашением от 01.09.2014 договор поставки между сторонами расторгнут.

В 2016 году по полученному (видимо, дополнительно к соглашению?) от контрагента письму об одностороннем отказе от обязательств по договору от 20.03.2012 на сумму оставшейся предоплаты (90 млн руб.) общество произвело возврат средств («платежки» от 15.01.2016).

Тогда же, как посчитало общество, у него возникло право на налоговый вычет в сумме 8,182 млн руб. (90 млн руб. х 10/110).

Но инспекция по итогам «камералки» декларации за I квартал 2016 года в вычете указанной суммы налога отказала, и вот по каким основаниям:

  • во-первых, годичный срок с момента расторжения договора (отказа от товара) истек;

  • во-вторых, налоговый вычет не подтвержден документально.

Здесь, пожалуй, нужно уточнить. Налоговики в ходе проверки установили, что в книгу покупок включен счет-фактура (от 21.04.2015) на сумму 200 млн руб. Однако указанный документ по требованиям инспекции не представлен. Кроме того, этот счет-фактура не включен и в книгу продаж за II квартал 2015 года.

Пояснения общества о технической ошибке, приведшей к тому, что вместо счета-фактуры от 23.03.2012 в книге покупок за I квартал 2016 года отражен счет-фактура от 21.04.2015 и при автоматической загрузке разд. 8 «Сведения из книги покупок» в налоговую декларацию в графе 18 «Стоимость покупок по счету-фактуре» отразилась сумма полученного аванса (200 млн руб.), в то время как здесь следовало указать сумму возврата аванса (90 млн руб.), контролеры «не услышали».

К сведению: согласно п. 3 ст. 88 НК РФ, если «камералкой» выявлены ошибки в налоговой декларации и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Суд, принимая во внимание нормы НК РФ, занял сторону налогоплательщика.

Согласно абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога (Письмо Минфина России от 12.01.2017 № 03-07-09/411).

Как сказано в определениях КС РФ от 16.11.2006 № 467-0, от 05.03.2009 № 468-0-0, при разрешении споров, касающихся выполнения обязанности по уплате налогов, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства, в том числе в правомерности применения налоговых вычетов, обязаны определить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств – факт оплаты покупателем товара (работ, услуг), действительные взаимоотношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т. п.

Суд счел довод налогового органа об умышленной замене в книге покупок за I квартал 2016 года счета-фактуры от 23.03.2012 на счет-фактуру от 21.04.2015 несостоятельным.

Более того, не принят и довод инспекции о том, что обществом пропущен установленный законом срок для заявления вычетов. Нормы п. 4 ст. 172 и п. 5 ст. 171 НК РФ предусматривают возможность применения вычета по НДС, а также определяют условия реализации данного права. Среди таких условий:

  • уплата НДС с аванса в бюджет;

  • изменение условий или расторжение договора;

  • возврат аванса;

  • отражение соответствующих операций в связи с отказом от товаров (работ, услуг).

Обозначенные условия соблюдены в I квартале 2016 года, значит, тогда же у общества и возникло право на применение налогового вычета по спорной хозяйственной операции.

Данный вывод поддержан апелляцией (Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2017), а за ней и кассационной инстанцией суда (Постановление АС ЦО от 17.01.2018 по делу № А48-2802/2017).

Таким образом, суд вынес вердикт: срок, установленный для того, чтобы реализовать право на вычет «авансового» НДС, уплаченного по расторгнутому в дальнейшем договору поставки товара, следует исчислять не с момента заключения сторонами соглашения о расторжении договора, а с момента возврата оставшейся суммы аванса. Поскольку такой срок обществом не был пропущен, вычет НДС был подтвержден.

Схожий вывод (о том, что год для реализации права на вычет отсчитывается от даты возврата аванса, при этом возврат должен быть отражен в учете) следует и из других судебных решений (см., например, постановления АС ЦО от 18.08.2015 № Ф10-2702/2015 по делу № А64-3940/2012 (Определением ВС РФ от 27.11.2015 № 310-КГ15-14850 отказано в передаче дела в СКЭС ВС РФ), АС СЗО от 17.08.2016 № Ф07-4811/2016 по делу № А56-60644/2015).

НДС к вычету: действия и сроки

Возврат аванса дает возможность продавцу принять уплаченный ранее НДС к вычету. Рассмотрим для примера вариант расторжения договора между сторонами.

Очевидно, чтобы законным путем осуществить вычет, необходимо:

  • фактически расторгнуть договор, по которому произошло авансирование;
  • возвратить перечисленную сумму покупателю;
  • отразить возврат средств в документах.

Расторжение договора может происходить по соглашению сторон, в одностороннем порядке (если покупатель отказывается от товара, работ или услуг, продавец отказывается от поставки) либо на условиях, указанных в самом документе в момент его составления (к примеру, указаны сроки поставки, и при их нарушении договор теряет силу).

Перед тем как расторгнуть договор, целесообразно провести сверку расчетов с деловым партнером, чтобы избежать ошибок при работе с НДС. Расторжение можно оформить, составив соответствующее письмо, как правило, с приложением акта сверки, и получив ответное письменное согласие. Другой способ – составление допсоглашения к договору о его расторжении. Оба варианта с точки зрения законодательства полностью равноценны.

Возврат аванса возможен перечислением, наличными из кассы, третьему лицу (если об этом письменно заявил покупатель).

Также возврат может иметь место в счет расчетов по другим договорам с этим же покупателем. Чтобы у чиновников налоговой службы не было оснований отказать в принятии к вычету НДС, необходимо оформить этот факт письмом к покупателю, уведомлением или иным аналогичным документом и убедиться, что он получен. В уведомлении развернуто указываются данные двух договоров – проавансированного и по которому имеется задолженность по оплате; суммы, с указанием НДС. Сообщается о зачете со ссылкой на ст. 410 ГК РФ — статья позволяет произвести зачет при наличии заявления только одной стороны.

При наличии незачтенного остатка аванса указывается его сумма и способ возврата. Наиболее безопасный вариант зачета – соглашение контрагентов или двусторонний акт. Судьи, как правило, выносят в такой ситуации решение в пользу организации. В общем случае подтверждением возврата аванса будут платежные документы, например, банковское платежное поручение.

На заметку! Возврат аванса имуществом не повод для отказа в принятии НДС к вычету (пост. Пленума ВАС № 33 от 30/05/14 г. п. 23).

Право на вычет продавец может реализовать не позднее года с момента возврата аванса (ст. 172 п. 4 НК РФ), при условии что соответствующие корректировочные операции отражены в учете.

Предоплата возвращена неденежными средствами

Согласно пункту 5 статьи 171 Налогового кодекса суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком в бюджет при получении сумм предварительной оплаты (частичной оплаты), подлежат вычетам в случае возврата этих сумм при изменении или расторжении договора. В связи с этим принимаемые к вычету суммы налога на добавленную стоимость не могут признаваться излишне уплаченными суммами налога, подлежащими зачету в счет предстоящих платежей по данному налогу.

Вычет НДС при возврате товара

Пример
ООО «Дигма» (продавец) в июне 2010 г. отгрузило ООО «Вектор» 10 ноутбуков по цене 11 800 руб. за штуку, в т. ч. НДС — 1800 руб. Всего отгружено товара на сумму 118 000 руб, в т. ч. НДС — 18 000 руб. Перехода права собственности на товар не было. Себестоимость отгруженной партии товара составляет 60 000 руб. Три ноутбука оказались бракованными, в связи с чем покупатель решил отказаться от них. В июле ООО «Вектор» вернуло продавцу продукцию на общую сумму 35 400 руб., в т. ч. НДС — 5400 руб. Бухгалтер фирмы ООО «Дигма» сделает следующие проводки.
Июнь
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 118 000 руб. — отражена выручка от реализации ноутбуков;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68
– 18 000 руб. — начислен НДС;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41
– 60 000 руб. — списана себестоимость реализованной продукции;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 51
– 18 000 руб. — перечислен НДС в бюджет.
Июль
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 35 400 руб. (сторно) — сторнирована часть выручки, приходящаяся на возвращенный товар;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41
– 18 000 руб. (сторно) — сторнирована часть себестоимости;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68
– 5400 руб. (сторно) — сторнирована часть НДС с выручки от реализации товара.

Возврат неиспользованного аванса

Обратите внимание, что на практике может возникнуть ситуация, когда продавец возвращает покупателю неиспользованный аванс в счет предстоящей поставки товаров, выполнения работ или оказания услуг. При этом возврат аванса не связан с расторжением договора. Как правило, сумма налога, ранее начисленная при получении данной суммы, уже была принята к вычету.
При буквальном толковании положений Налогового кодекса в случае возврата авансового платежа, не связанного с изменением или расторжением договора, вычет ранее начисленного налога не предусмотрен. Поэтому велика вероятность возникновения налоговых споров, связанных с правомерностью предъявления к вычету НДС, ранее начисленного с сумм оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). В этом случае рекомендуем в бухгалтерском учете сторнировать данную сумму налога и представить налоговикам уточненную декларацию по НДС.

ПРАВИЛЬНЫЙ ВАРИАНТ РАСЧЕТОВ

В момент оказания услуг:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 107 600 руб. — отражена выручка от оказания услуг;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68
– 16 414 руб. — начислен НДС по реализации услуг;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 62 «Аванс полученный»
– 16 414 руб. — принят к вычету ранее начисленный НДС в части реализованной услуги;
ДЕБЕТ 62 «Аванс полученный»
КРЕДИТ 62

– 107 600 руб. — зачет аванса.
В момент перечисления неиспользованного аванса:
ДЕБЕТ 62 «Аванс полученный»
КРЕДИТ 51

– 10 400 руб. — возврат покупателю предоплаты;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 62 «Аванс полученный»
– 1586 руб. — принят к вычету НДС по возвращенной части аванса.

При получении предоплаты продавец (исполнитель) обязан начислить НДС, в том числе и в случае, если предоплата получена неденежными средствами (например, векселем третьего лица).
В пункте 5 статьи 172 Налогового кодекса условием вычета НДС в случае изменения условий либо расторжения ранее заключенного с покупателем (заказчиком) договора назван возврат соответствующих сумм авансовых платежей. При этом не указывается, что такой возврат должен быть осуществлен обязательно в денежной форме.
В связи с этим можно сделать вывод, что при возврате ранее полученной продавцом предоплаты векселем третьего лица соответствующая сумма НДС подлежит вычету вне зависимости от того, был ли этот вексель третьего лица получен в качестве аванса от покупателя (заказчика) или иным образом.
Данный вывод подтверждается также рядом судебных решений (пост. ФАС МО от 20.06.2005 по делу N КА-А40/5402-05, ФАС ПО от 28.03.2005 по делу N А12-20637/04-С36, от 26.04.2007 по делу N А55-11874/06, от 15.01.2009 по делу N А65-9611/2008).

Налоговый учет: на что обратить внимание

При работе с авансовыми платежами необходимо внимательно подходить к заполнению счетов-фактур. Налоговики в частности обращают внимание на правильное указание ставки налога — 10/110 или 20/120, а не 10% и 20%. При осуществлении авансовых платежей расчеты по НДС ведутся только по расчетным ставкам.

Регистрируя счет-фактуру на аванс в книге покупок в случае возврата, продавец использует код вида операции 22 (Перечень кодов видов операций, указываемых в книге покупок, прил. к приказу ФНС № ММВ-7-3/136@ от 14/03/16 г.).

Указываются также реквизиты счета-фактуры на аванс, документа, подтверждающего возврат денег покупателю – как правило, платежного поручения (гр. 7, см. письмо Минфина № 03-07-11/16044 от 24/03/15 г.).В соответствующих графах нужно указать наименование своей фирмы, ИНН, КПП, полностью сумму аванса, НДС по авансу только к вычету. Налог должен соответствовать сумме возврата (гр. 16).

Покупатель в той же ситуации обязан налог восстановить, отразив в книге продаж счет-фактуру продавца на аванс (он уже был раньше отражен в книге покупок). Используется код вида операции 21 (приказ ФНС № ММВ-7-3/136, приложение).

Вычет НДС после возврата аванса

Если фирма получила аванс, а впоследствии расторгла договор со своим покупателем, аванс необходимо вернуть. В этом случае НДС, уплаченный с аванса, можно принять к вычету, но не позднее одного года с момента его возврата (п. 4 ст. 172 НК РФ). Необходимые условия – это расторжение договора и возврат аванса.

Как показывает судебная практика, чтобы заявить вычет НДС по расторгнутому договору, нужно уложиться в годичный срок с даты возврата полученного аванса (постановление Арбитражного суда Центрального округа от 17.01.2018 № А48-2802-2017). То есть срок для вычета НДС нужно считать не с момента расторжения договора, а с момента возврата оставшейся суммы аванса.

Таким образом, для вычета “авансового” НДС, уплаченного в бюджет, продавцу нужно:

1) перечислить авансовые платежи покупателю;

2) отразить операцию по возврату аванса в учете;

3) применить вычет до истечения одного года с момента возврата аванса.

Во избежание споров с инспекторами лучше предусмотреть соответствующий пункт об изменении условий в договоре дополнительным соглашением к нему.

Перенос вычета по НДС

Пункт 1.1 статьи 172 НК РФ разрешает переносить налоговый вычет. Вычет можно заявить не позднее трех лет после принятия налогоплательщиком на учет приобретенных (ввезенных) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Это правило предусмотрено для вычетов НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ):

  • предъявленного поставщиками при покупке товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ;
  • уплаченного при ввозе товаров на территорию РФ в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории;
  • уплаченного при ввозе в РФ товаров, которые перемещаются через ее таможенную границу без таможенного оформления.

Что касается остальных вычетов, не поименованных в пункте 2 статьи 171 НК РФ, то их нельзя переносить в пределах трехлетнего периода, поскольку Налоговым кодексом это не предусмотрено.

В частности, нельзя переносить вычеты НДС, перечисленного налоговым агентом, уплаченного по командировочным и представительским расходам, авансового НДС, НДС, уплаченного в случае возврата товаров, отказа от них, изменения условий или расторжения договора.

Минфин России в письме от 10.04.2019 № 03-07-11/25201 напомнил, что на вычет НДС по “возвращенному” авансу не распространяется трехлетний срок, установленный пунктом 1.1 статьи 172 НК РФ.

Какие суммы НДС к вычету не принимаются

Налоговый кодекс РФ специально предусматривает пять случаев, когда НДС по приоб-

ретенным товарам (работам, услугам) к вычету не принимают, а включают в себестоимость этих товаров (работ, услуг). (п. 2 ст. 170 НК РФ). Перечислим все эти случаи.

  1. Купленные товары (работы, услуги) используются при производстве или реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС.
  2. Фирма, которая приобрела товары (работы, услуги), не является плательщиком НДС или использовала свое право на освобождение от уплаты налога.
  3. Купленные товары (работы, услуги) специально приобретены для осуществления операций, которые по Налоговому кодексу РФ в налоговую базу не включаются и, следовательно, не облагаются НДС.
  4. Купленные товары (работы, услуги) используются для операций, местом реализации которых не является территория России.
  5. Товары (в том числе основные средства, нематериальные активы и имущественные права), купленные банками, реализуются ими до начала использования в банковских операциях, до сдачи в аренду, а также до ввода в эксплуатацию. Причем такие банки должны иметь право применять пункт 5 статьи 170 Налогового кодекса РФ, то есть включать в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, суммы НДС, которые уплачены поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, выставленная ими по операциям, облагаемым НДС, подлежит уплате в бюджет.

Код вида операции в книге покупок

Книга покупок ведется поквартально и заполняется налогоплательщиком за каждый налоговый период. При ее заполнении необходимо учитывать Постановление Правительства от 2011 года №1137.

При возврате аванса покупателю продавец должен зарегистрировать эту операцию в книге покупок и произвести все необходимые корректировки в бухгалтерской и управленческой отчетности, связанные с возвратом. Этот факт отображается в графе 7 книги покупок. Здесь прописываются реквизиты документа, который подтверждает возврат данной предоплаты.

При ведении книги покупок нужно использовать установленные ФНС коды для разных видов операций. При возврате аванса продавец указывает в книге покупок реквизиты выписанного счета-фактуры на полученный аванс и ставит во второй графе код операции «22» (согласно пп. д, п. 6, 22 Правил ведения книги покупок).

Зарегистрировать счет-фактуру в книге покупок продавец обязан не позднее, чем через год после отказа покупателя от поставки. Это указано в абз. 2 п. 22 Приложения 4 к Постановлению Правительства №1137.

Дополнительно подтверждать право на получение вычета налогоплательщику следует с помощью документов, которые свидетельствуют о расторжении договора (например, дополнительным соглашением или односторонним отказом от исполнения договора) и возврате денег покупателю.

Как отразить возврат аванса

В случае возврата аванса покупателю продавец получает право на получение вычета по НДС.

При получении аванса продавец начисляет НДС с полученной суммы. В бухучете для данной операции зафиксирована такая проводка: дебет 62 (аванс) и кредит – 68.

Когда аванс возвращается, указывается проводка: дебет 68 – кредит 62 (аванс). То есть делается диаметрально противоположная проводка в отличие от той, которая была сделана при начислении НДС с авансового платежа.

Когда был получен авансовый платеж, продавец оформляет авансовый счет-фактуру и в обязательном порядке регистрирует его в книге продаж. Числом регистрации счета-фактуры является фактическая дата поступления предоплаты на счет получателя. Это правило прописано в пп. 2 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса. По закону неважно, когда произойдет окончательная отгрузка товаров или оказание услуг в рамках полученной предоплаты. НДС с полученного аванса продавцом начисляется в тот же день.

Авансовый счет-фактура отображается в книге продаж за тот квартал, когда получена предоплата, согласно пп. 3,17 Правил ведения книги продаж. Один экземпляр счета-фактуры передается покупателю по п. 3 ст. 168 Налогового кодекса. Это делается в течение 5 календарных дней после поступления предоплаты от покупателя.

Для того чтобы вернуть НДС при возврате аванса покупателю, эту операцию следует отобразить в декларации по НДС. Аванс отображается в строке 070 3 раздела декларации по НДС в квартале, когда он был получен (согласно п. 38.4 Порядка заполнения декларации).

При возврате аванса покупателю для принятия к вычету НДС нужно учитывать два важных правила (согласно п. 9 ст. 172 Налогового кодекса):

  1. Вернуть НДС можно только при условии, что этот возврат связан с изменением договорных условий или расторжением договора.
  2. Принять НДС к вычету продавец вправе только на дату фактического возврата аванса. Сумма налога к вычету будет рассчитываться следующим образом: сумма аванса, помноженная на ставку НДС: 10/110 или 18/118 (по п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 Налогового кодекса).

Таким образом, указанные правила предполагают, что между продавцом и покупателем должен быть заключен договор, который предполагает перечисление аванса. Также в распоряжении покупателя должен быть ранее полученный счет-фактура от продавца и платежное поручение на перечисление аванса.

Вычет допускается применить только непосредственно в том квартале, когда были соблюдены вышеуказанные условия. Это означает, что перенос вычета на более поздние периоды не допускается. Эта позиция разъясняется в письме Минфина от 2015 года №03-07-11/41908.

Заполнение декларации

Декларация по НДС – обязательная отчетная форма, которая представляется всеми организациями и ИП, работающие на ОСНО.

В декларации по НДС вычет по НДС из-за возвращенного аванса прописывается в строке 120, разделе 3 (согласно п. 38.8 Порядка). Это правило учитывается, если, например, аванс был получен в первом квартале, а возвращен – во втором.

Если аванс возвращен в тот же налоговый период, что и был получен, то в строке 070 прописывается сумма аванса и начисленный НДС, в строке 130 — сумма принимаемого к вычету НДС с возвращенного аванса.

Декларация по НДС подается в электронном виде до 25 числа месяца, который следует за отчетным кварталом по п. 5 ст. 174 Налогового кодекса.

НДС платится в бюджет ежемесячно тремя равными долями в течение 3 месяцев после окончания отчетного квартала до 25 числа (согласно п. 1 ст. 174 Налогового кодекса). Если полученная сумма налога к уплате в бюджет не делится на три части, то большая доля платится в последний месяц.

Таким образом, при возврате авансового платежа покупателю сумма НДС, которая была начислена с частичной предоплаты и перечислена в бюджет, может быть принята к вычету. Для обоснования получения вычета нужно выставленный на аванс счет-фактуру зарегистрировать в книге покупок с отметкой «Возврат аванса». Для этого в 7 графе книги покупок, которую обязан вести каждый плательщик НДС, указываются реквизиты подтверждающего возврат аванса документа. Код операции при этом прописывается как «22». В декларации по НДС отображается сумма НДС по строке 120 третьего раздела.

Код 22 в книге покупок — что он означает

Коды видов операций применяются при фиксации счетов-фактур в книге покупок. Действующий перечень кодов утвержден приказом ФНС России от 14.03.2016 № ММВ-7-3/136. Этот список по мере необходимости пополняется.

Каждый код обозначает одну или определенный набор операций. Например, код «01» применяется для обозначения покупки или реализации товаров (работ, услуг), код «02» используется для обозначения операций по получению или передаче оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) и т. д.

Что означает код 22 в книге покупок? На рисунке ниже показаны две группы операций, для обозначения которых применяется код вида операции 22 в книге покупок:

Как заполняется книга покупок с кодом 22, расскажем далее.

Какие графы книги покупок подлежат заполнению при указании кода 22

Если в книге покупок производится запись по счету-фактуре с кодом вида операции 22, заполняются следующие графы:

Как заполнить книгу покупок с кодом операции 22, посмотрим на примере:

ООО «Электрозавод» заключило договор с ПАО «Ротор» на поставку электродвигателей. Стоимостный объем поставки 3 349 960 руб. Поставщик работает на условиях 40-процентной предоплаты. Покупатель с такими условиями согласился и перечислил предоплату в сумме 1 339 984 руб. (в т. ч. НДС = 223 330,67 руб.). ООО «Электрозавод» получение аванса оформило счетом-фактурой от 23.07.2020 № А412 и отразило это в своей книге продаж с кодом 02.

ООО «Электрозавод» в августе отгрузило ПАО «Ротор» партию электродвигателей и оформило счет-фактуру от 29.08.2020 № 464 на сумму 3 349 960 руб. (в т. ч. НДС = 558 326,67 руб.). Эту операцию поставщик отразил в своей книге продаж с кодом 01. А в книге покупок он зарегистрировал выставленный ранее ПАО «Ротор» счет-фактуру на предоплату.

Графы книги покупок ООО «Электрозавод» заполнило следующим образом:

Ниже показано, как продавец ООО «Электрозавод» отразит вычет с аванса НДС по коду 22 в книге покупок:

Нюансы исчисления авансового НДС в переходный период 2018-2019

С 01.01.2019 ставка НДС с 18% выросла до 20%, изменилась и расчетная ставка налога с 18/118 на 20/120 и с 15,25 на 16,67% (закон от 03.08.2018 № 303-ФЗ). Хозяйственные операции в связи с такими нововведениями не прерывались: в 2018 году поставщики получали от покупателей авансы по отгрузкам, которые происходили или еще только должны произойти в 2019 году. Но на оформление книг покупок и продаж и на коды видов операций в них это никак не повлияло. Коды должны применяться те же, что и в 2018 году.

Как справиться с нюансами переходного периода, разъяснила ФНС России в письме от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@. Порядок действий покупателя и продавца по методике налоговой службы представлен на рисунке ниже:

Поясним на примере предложенный ФНС порядок.

Поставщик офисной мебели ООО «Мебельщик» в ноябре 2018 года получил от покупателя ПАО «Сервисный центр» предоплату в размере 276 000 руб. С этой суммы ООО «Мебельщик» исчислил НДС:

276 000 × 18/118 = 42 101,69 руб.

В январе 2019 года была отгружена мебель в адрес ПАО «Сервисный центр» на сумму 233 898,31 руб. Поставщик с этой операции начислил НДС по ставке 20%:

233 898,31 × 20% = 46 779,66 руб.

Начисленный с предоплаты в ноябре 2018 года НДС принят к вычету в размере 42 101,69 руб.

Операции с НДС у покупателя ПАО «Сервисный центр»:

  • после перечисления предоплаты принят к вычету НДС в сумме 42 101,69 руб.;
  • после получения мебели налог в размере 46 779,66 руб. принят к вычету с одновременным восстановлением НДС в размере 42 101,69 руб. с предоплаты.

Когда невозвращенный аванс превращается в неосновательное обогащение…

Приведем еще один пример из судебной практики – Постановление АС СКО от 09.10.2019 № Ф08-8466/2019 по делу № А53-41736/2018 (поддержано Определением ВС РФ от 29.11.2019 № 308-ЭС19-23395), где рассматривался спор между налоговой инспекцией и ООО «Р.».

Данное общество выступило подрядчиком по договору строительного подряда, условия которого предусматривали авансирование заказчиком работ в размере 442 млн руб. При получении авансов ООО «Р.» исчисляло НДС и перечисляло в бюджет.

Позже между сторонами договора подряда возник спор относительно объема и стоимости выполненных работ. В рамках судебного разбирательства между обществами (дело № А53-25906/2016) была назначена судебная строительно-техническая экспертиза, согласно которой стоимость фактически выполненных ООО «Р.» работ по договору составила 265 млн руб. С ООО «Р.» в пользу заказчика было взыскано 177 млн руб. (442 – 265) неосновательного обогащения. Из содержания решения суда следует, что подлежит взысканию именно ранее полученная предварительная оплата, и исполнение этого решения не может быть расценено иначе, чем фактический возврат аванса.

ООО «Р.», полагая, что взысканная сумма 177 млн руб. является неосновательным обогащением и в связи с этим не является объектом обложения НДС, представило в инспекцию уточненные налоговые декларации, в которых уменьшило НДС с сумм предварительной оплаты (авансов) за те периоды, когда исчисляло НДС с авансов. Инспекция в уменьшении отказала.

В вышеупомянутом Постановлении АС СКО № Ф08-8466/2019 судьи поддержали налоговиков, отметив следующее. Денежные средства, взысканные с подрядчика после расторжения договора подряда, правомерно квалифицированы для целей обложения НДС как возврат заказчику предварительной оплаты по такому расторгнутому договору, вне зависимости от того, как они поименованы в решении суда: как «взыскание аванса» или «взыскание денежных средств применительно к правилам об обязательствах вследствие неосновательного обогащения».

Каков вывод из данного судебного решения? Если сумма невозвращенного аванса «превратилась» в неосновательное обогащение, не нужно уточнять базу того периода, когда были получены авансы. Можно, применяя положения абз. 2 п. 5 ст. 171 и п. 4 ст. 172 НК РФ, воспользоваться правом на принятие НДС к вычету.

Источники

  • https://assistentus.ru/nds/pri-vozvrate-avansa/
  • https://www.audit-it.ru/articles/account/contracts/a75/1012918.html
  • https://www.audit-it.ru/articles/account/tax/a34/949103.html
  • https://premium-vs.ru/nds-pri-vozvrate-avansa-pokupatelju/
  • https://zakonguru.com/nalogi-2/nds/kniga/kniga-pokupok.html
  • https://nalog-nalog.ru/nds/kniga_pokupok/dlya-chego-nuzhen-kod-vida-operacii-po-nds-22-v-knige-pokupok/

tett
Зарплатто.ру - сайт о зарплатах и доходах, деньгах и финансах
Adblock
detector